Účet 548 - Ostatní provozní náklady

8.3.2.5.1

Účet 548 – Ostatní provozní náklady

Ing. Blanka Jindrová

Na tomto účtu se zachycují ostatní provozní náklady, pokud pro ně nemá účetní jednotka vytvořen samostatný syntetický účet ve skupinách 50 až 54. Následuje výčet nákladů s doplněním daňových dopadů do přiznání k dani z příjmů.

Ke všem analytickým účtům se vztahují následující účetní předpisy:

• §§ 11, 13, 25, 29 a 30 ZoÚ

• § 28 PVZÚ

• ČÚS č. 019 – Náklady a výnosy

Další předpisy a ustanovení jsou uvedeny v textu nebo na konci každého analytického účtu.

 Nahoru1/ Pojistné

Zde se účtuje pojištění majetku, zaměstnanců, škod z příjmů, zákonné pojištění odpovědnosti atd.

Účtování závisí na interních předpisech účetní jednotky, zda účtuje pojistné do nákladů (jako pravidelně se opakující, popř. nevýznamná položka) a nebo jako pojistné časově rozlišené (postup při časovém rozlišení se nesmí každoročně měnit). Pokud je pojistné časově rozlišováno, jedná se o náklady až v následujícím účetním období – 381 – Náklady příštích období, které jsou teprve následně zúčtovány do nákladů. Pojištění musí souviset s příjmem, který je předmětem daně, ale není od daně osvobozen. Pak je pojištění daňově uznatelné. Pojistné lze platit za dohodnutá období (běžné pojistné) nebo najednou za celou dobu (jednorázové pojistné). Pokud je pojistné hrazeno na časový úsek jiné délky než je 12 měsíců je vhodné provést časové rozlišené.

Základní souvztažnosti

Základní souvztažnosti

Pojistit lze:

1. majetek – poškození, zničení, ztráta, odcizení nebo jiné škody,
2. odpovědnost za škodu vzniklou na životě a zdraví nebo na věci, popř. odpovědnost za jinou majetkovou škodu (pojištění odpovědnosti za škodu),
3. fyzickou osobu pro případ tělesného poškození, smrti, dožití určitého věku nebo pro případ jiné pojistné události (pojištění osob).

Každý zaměstnavatel, který má i jen 1 zaměstnance, musí platit zákonné pojištění odpovědnosti za škodu při pracovním úrazu nebo nemoci z povolání, jak to vyplývá ze zákoníku práce (§ 364 a 365 ZP) a vyhlášky o zákonném pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu (Vyhláška č. 125/1993 Sb.). Toto pojištění začíná dnem vzniku prvního pracovněprávního vztahu v organizaci a trvá po dobu existence organizace. Pojistné se vypočítává ze základu stanoveného shodně s postupem pro určení vyměřovacího základu pojistného na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Základem je souhrn vyměřovacích základů za uplynulé kalendářní čtvrtletí. Sazba je stanovena v promile ze základu podle převažující činnosti vykonávané organizací.

Daňově neuznatelným nákladem je pojistné hrazené za člena statutárního orgánu a dalšího orgánu právnické osoby a za jednatele společnosti s ručením omezeným z titulu odpovědnosti za škodu způsobenou společnosti při výkonu funkce:

• § 25 odst. 1 písm. d) ZDP – pojistné hrazené za člena statutárního orgánu a dalšího orgánu právnické osoby a za jednatele společnosti s ručením omezeným z titulu odpovědnosti za škodu,

• pokyn GFŘ D-59 k § 25 ZDP bod 1 – "Pro účely aplikace ustanovení § 25 odst. 1 písm. d) ZDP platí, že pokud obchodní korporace hradí za člena svého statutárního orgánu pojištění pro případ škody prokazatelně způsobené obchodní korporaci jednáním této osoby, jsou tyto náklady daňově neuznatelné. V případě pojistného plnění přijatého obchodní korporací od pojistitele nebo v případě náhrady škody přijaté obchodní korporací od člena statutárního orgánu se tyto příjmy nezahrnují do základu daně v souladu s § 23 odst. 4 písm. e) ZDP."

Životní pojištění podnikatele či běžné úrazové pojištění, pokud je zahrnováno do nákladů firmy, je daňově neuznatelné.

Pojištění odpovědnosti z provozu vozidla – "zákonné pojištění"

Podle § 6 zákona č. 30/2024 Sb., o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla, je provozovatel tuzemského vozidla (s výjimkou provozovatele vozidla vyňatého z pojištění odpovědnosti a toho, kdo převzal vozidlo do opravy) povinen zajistit, aby nebezpečí vzniku povinnosti nahradit újmu vzniklou provozem tohoto vozidla bylo kryto pojištěním odpovědnosti po dobu registrace vozidla, jde-li o vozidlo, které podléhá registraci silničních vozidel, nebo po dobu, po kterou je vozidlo schopné provozu, nejde-li o registrované vozidlo.

Není-li tato povinnost splněna, je provozovatel tuzemského vozidla povinen zaplatit Kanceláři pojistitelů příspěvek za každý den porušení výše uvedené povinnosti – § 45 zákona č. 30/2024 Sb. Denní sazby příspěvku jsou stanoveny podle druhu vozidla § 5 vyhlášky č. 69/2024 Sb. Tento příspěvek není vymezen v § 25 odst. 1 písm. f) ZDP jako penále, úroky z prodlení a pokuty, úroky z posečkané částky, peněžité tresty, přirážky k pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a k pojistnému na veřejné zdravotní pojištění. Tento příspěvek by tedy měl být považován za náklad daňově uznatelný podle § 24 odst. 2 písm. p) ZDP.

 Nahoru2/ Příspěvky právnickým osobám

Příspěvky právnickým osobám jsou daňově uznatelné v případě, že:

1. povinnost členství vyplývá ze zvláštního právního předpisu (komoře daňových poradců, komoře auditorů apod.) nebo
2. členství je nutnou podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti nebo
3. jsou příspěvky placeny zaměstnavatelem za zaměstnance v případě, kdy členství zaměstnance je podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti zaměstnavatele – např. autorizovaní inženýři a architekti, lékaři,
4. pokud se jedná o členský příspěvek poplatníka organizaci zaměstnavatelů o členský příspěvek Hospodářské komoře České republiky nebo o členský příspěvek Agrární komoře České republiky.

Příspěvky podle § 25 odst. 1 písm. zo) ZDP jsou daňově neúčinné a u příjemců jsou příspěvky od daně z příjmů osvobozené podle § 19 odst. 1 písm. a) ZDP. Jedná se zejména o tyto právnické osoby:

1. zájmová sdružení právnických osob, u nichž členství není nutnou podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti,
2. spolky, které nejsou organizací zaměstnavatelů nebo evropskou politickou nadací,
3. odborové organizace,
4. politické strany, politická hnutí nebo evropské politické strany,
5. profesní komory s nepovinným členstvím (s výjimkou Hospodářské komory České republiky a Agrární komory České republiky).

Příspěvky Svazu účetních nebo Komoře certifikovaných účetních jsou také daňově neuznatelné, protože se jedná o nepovinné členství. Členské příspěvky hrazené subjektům, u nichž jsou od daně z příjmů osvobozeny, nemohou být na straně jejich poskytovatele daňově účinnými.

DPH

Penzijní a pojišťovací činnosti jsou upraveny v § 51 ZDPH jako plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. U těchto přijatých zdanitelných plnění, která mají na uskutečňování tohoto typu osvobozených plnění vazbu, není možno uplatnit nárok na odpočet daně.

Penzijní činnosti jsou vymezeny v ustanovení § 54a ZDPH a pro účely tohoto zákona se jimi rozumí:

• poskytování doplňkového penzijního spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření,

• poskytování penzijního připojištění podle zákona upravujícího penzijní připojištění,

• zprostředkování doplňkového penzijního spoření nebo penzijního připojištění.

Jedná se o osvobození penzijních produktů. Osvobozeno od daně je rovněž zprostředkování uvedených služeb.

Pojišťovací činnosti jsou vymezeny v ustanovení § 55 ZDPH a pro účely tohoto zákona se jimi rozumí:

• poskytování pojištění,

• poskytování zajištění,

• služby související s pojištěním nebo zajištěním poskytované osobami zprostředkovávajícími pojištění nebo zajištění.

Od daně je osvobozeno poskytování pojištění či zajištění, které spočívá v činnosti, jejímž hlavním cílem je převzetí rizika a poskytnutí souvisejícího plnění za úhradu pojistného či zajistného. Není přitom podstatné, kdo je poskytovatelem těchto služeb.

 Nahoru3/ Technické zhodnocení (TZ)

Výdaje na dokončené stavební úpravy, nástavby, přístavby, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud nepřesáhnou za účetní období limit stanovený účetní jednotkou v souladu s ustanovením § 47 odst. 4 PVZÚ, jsou nákladem.

Technické zhodnocení podle ZDP je upraveno stále v § 33 ZDP a u hmotného majetku se jedná o částku 80.000 Kč v úhrnu za zdaňovací období nebo jeho část, za kterou se podává daňové přiznání. O hodnotu technického zhodnocení se zvýší vstupní cena či zůstatková cena majetku. Nebude-li překročena částka 80.000 Kč, může se poplatník rozhodnout, zda se jedná o náklady nebo technické zhodnocení.

Rozdíly mezi daňovým a účetním vymezením technického zhodnocení

ZDP v § 33 stanoví hodnotu 80.000 Kč a vyšší, od které se již musí jednat o technické zhodnocení. Podle PVZÚ je limitní hodnota plně v pravomoci účetní jednotky. Tato hranice však musí být nastavena ve výši, od níž účetní jednotka odvozuje i vznik dlouhodobého hmotného majetku. Hodnotová hranice zakládající vznik dlouhodobého hmotného majetku i vznik jeho technického zhodnocení tedy musí být stejná.

Případné rozdíly mezi účetním pojetím technického zhodnocení a pojetím daňovým (pokud u účetní jednotky nastanou) je vždy nutné zohlednit v daňovém přiznání a popsat v příloze k účetní závěrce.

Ve vnitřní směrnici může mít účetní jednotka jen 2 varianty:

1. Celé účetní období se "technické zhodnocení" zachycuje na účtu 042, a to v členění podle jednotlivých předmětů, ke kterým se "technické" zhodnocení vztahuje. Při uzavírání účetních knih účetní jednotka ověří výši částky "technického zhodnocení" za celé období k jednotlivým předmětům, a pokud nepřesáhne stanovenou limitní hodnotu, převede se na účet 548 (tento náklad bude daňově účinný pouze, nebude-li překročena hranice 80.000 Kč stanovená § 33 ZDP).
2. Po celé účetní období se "technické zhodnocení" zachycuje na účtu 548, a to v členění podle jednotlivých předmětů, ke kterým se "technické" zhodnocení vztahuje. Při uzavírání účetních knih se ověří výše částky "technického zhodnocení" za celé období k jednotlivým předmětům, a pokud přesáhne účetní jednotkou stanovenou hranici, stane se technickým zhodnocením. Částka bude přičtena ke vstupní (zůstatkové) ceně jednotlivého dlouhodobého hmotného majetku prostřednictvím účtu 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek. Následně se TZ odpisuje ze zvýšené vstupní nebo zůstatkové ceny.

Chyby při účtování

Technické zhodnocení DHM, které za účetní období nepřesáhne částku 80.000 Kč je někdy chybně účtováno na účty 511 – Opravy a udržování, 501 – Spotřeba materiálu nebo 551 – Odpisy DHM a DNM, kam nepatří.

 Nahoru4/ Zmařená investice

Pokud dojde k trvalému zastavení pořizování DHM, ve kterém se nebude pokračovat, odepíše se vynaložená částka při likvidaci jako daňově uznatelný náklad. Poplatník musí prokázat, že k zastavení došlo z objektivních příčin.

Odepsaná částka při likvidaci je daňově uznatelným nákladem, pokud jsou splněny podmínky § 24 odst. 1 ZDP, tj.:

• poplatník musí být schopen prokázat, že se jedná o náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů a

• k zastavení došlo z objektivních příčin (např. vnějšími vlivy, prokazatelnou ekonomickou nevýhodností projektu apod.),

• majetek původně pořizovaný již nikdy nebude u poplatníka použitelný ve smyslu definice použitelnosti uvedené v účetních předpisech, a tedy došlo k trvalému ukončení investičního záměru (trvalému zastavení investice),

• konkrétní náklady skutečně reálně vznikly (např. reálně projektová dokumentace).

 Nahoru5/ Odvody do státního rozpočtu – nesplnění povinného podílu zaměstnanců

Odvody do státního rozpočtu z titulu nesplnění povinného podílu zaměstnanců se zdravotním postižením na celkovém počtu zaměstnanců podle §§ 81 až 83 zákona č. 435/2004 Sb. o zaměstnanosti. Jedná se o zaměstnavatele s více než 25 zaměstnanci. Povinný podíl činí 4 %.

Odvod nemusí zaměstnavatel platit, pokud zaměstná osoby se zdravotním postižením v pracovním poměru nebo odebírá výrobky nebo služeby od zaměstnavatelů zaměstnávajících více než 50 % zaměstnanců.

Zaměstnavatelé mohou splnit svoji povinnost:

1. zaměstnáváním osob se zdravotním postižením v pracovním poměru, nebo
2. odebíráním výrobků nebo služeb od zaměstnavatelů, se kterými úřad práce uzavřel dohodu o uznání zaměstnavatele (podle § 78 zákona č. 435/2004 Sb.), nebo zadáváním zakázek těmto zaměstnavatelům nebo odebíráním výrobků či služeb od osob se zdravotním postižením, které jsou osobami samostatně výdělečně činnými a nezaměstnávají žádné zaměstnance, nebo zadáváním zakázek těmto osobám, nebo
3. odvodem částky do státního rozpočtu, nebo
4. vzájemnou kombinací způsobů uvedených v písmenech a) až c).

Výše odvodu do státního rozpočtu za každou osobu se zdravotním postižením, kterou by zaměstnavatel měl zaměstnat, je rovna částce odpovídající průměrné mzdě v národním hospodářství za první až třetí čtvrtletí kalendářního roku, v němž povinnost plnit povinný podíl osob se zdravotním postižením vznikla, vynásobené koeficientem, pokud je procento menší než 4.

Odvod do státního rozpočtu podle odstavce 1 poukazuje zaměstnavatel do 15. února následujícího roku do státního rozpočtu prostřednictvím úřadu práce.

 Nahoru6/ Úhrada zaměstnancům při pracovních úrazech

Na tomto analytickém účtu se účtuje o úhradách zaměstnancům při pracovních úrazech a nemocech z povolání podle zákoníku práce.

Jedná se o daňově uznatelné náklady podle § 24 odst. 2 písm. p) ZDP, pokud je k jejich plnění zaměstnavatel povinen podle Nařízení vlády č. 276/2015 Sb., o odškodňování bolesti a ztížení společenského uplatnění způsobené pracovním úrazem nebo nemocí z povolání. Zaměstnanec může požadovat vyšší náhradu soudní cestou § 271s ZP. Zaměstnavatel může sám zaměstnanci zvýšit náhradu, ale pak se již nejedná o daňový náklad, k jehož úhradě je…