Ing. Alena Čechová
NahoruZákon o účetnictví
Zásoby se oceňují jednak k okamžiku uskutečnění účetního případu ZoÚ) a jednak ke konci rozvahového dne (způsobem podle § 27 ZoÚ) nebo k jinému okamžiku, k němuž se účetní závěrka sestavuje.
Zákonem o účetnictví jsou stanoveny způsoby oceňování zásob, to znamená, že si účetní jednotka nemůže stanovit cenu jakkoliv, ale musí vždy dodržet postup stanovený zákonem o účetnictví. Ten vyčleňuje samostatné oceňování zásob ke dni uskutečnění účetního případu (§ 25 ZoÚ a např. § 49 PVZÚ) s členěním do dvou základních skupin, a to oceňování pořizovacími cenami [§ 25 odst. 1 písm. c) ZoÚ] a vlastními náklady [§ 25 odst. 1 písm. d) ZoÚ]. Samostatně stanoví oceňování ke konci rozvahového dne reálnou hodnotou (§ 27 ZoÚ), kde vymezuje případy ocenění u vybraných složek majetku.
Součástí ocenění zásob k okamžiku sestavení účetní závěrky je také vyjádření současné hodnoty zásob (§ 26 ZoÚ), a to formou přecenění, jestliže je reálná prodejní hodnota nižší než cena použitá při ocenění zásob, nebo formou opravných položek, jestliže jsou např. zásoby delší dobu bez pohybu a není jisté, zda budou zpeněženy (nebo spotřebovány).
OCEŇOVÁNÍ KE DNI USKUTEČNĚNÍ ÚČETNÍHO PŘÍPADU
NahoruPořizovací cena
a) Pořizovacími cenami se oceňují zásoby nakupované od jiných subjektů, tj. všechny nákupy uskutečněné za hotové (kartou) nebo "na fakturu". Do pořizovací ceny podle § 49 PVZÚ pro podnikatele (např. pro vybrané účetní jednotky podle § 57 PVZÚ – dále uvádíme jen PVZÚ pro podnikatelské účetní jednotky) patří všechny náklady (výdaje) s pořízením zásob související, a to jak nakoupené, tak vnitropodnikově zúčtované (např. přepravné provedené účetní jednotkou nebo náklady na úpravy a zpracování materiálu).
Cena nakupovaných zásob v tuzemsku může obsahovat cenu uvedenou na nákupním dokladu (tj. prodejní cenu dodavatele), náklady na přepravu, montáž (kompletaci), pomocný materiál, obaly, provize, pojistné, ale také náklady na přepracování nebo úpravu zásob. Součástí ocenění zásob naopak nemohou být úroky z úvěrů a zápůjček poskytnutých na jejich pořízení, smluvní pokuty a úroky z prodlení, případně jiné sankce vyplývající ze smluvních vztahů. Náklady, které připadají v úvahu pro zahrnutí do pořizovací ceny zásob, stanoví konkrétní účetní jednotka ve svém vnitřním předpise.
Příklad
Firma prodává koňak, ten nakupuje v lahvích od výrobce za 150 Kč/ks. Jednotlivé lahve balí do krabic, které nakupuje od jiné firmy (neplátce DPH). Jedna krabice má pořizovací hodnotu 5 Kč. Přepravu zajišťuje tuzemská přepravní společnost, dodávku 10.000 kusů přepraví za 30.000 Kč bez DPH.
Pořizovací cena jednoho koňaku bude tudíž 150 + 5 + 3, tj. 158 Kč.
Při pořízení zásob v cizí měně (tj. jiné měně, než je měna účetnictví dané účetní jednotky) může být u nákupu od zahraničního dodavatele součástí pořizovací ceny také clo, nemůže však být součástí ceny kurzový rozdíl, což platí také při pořízení od tuzemského dodavatele, jenž fakturuje v cizí měně (z pohledu nakupující účetní jednotky). U neplátců DPH je součástí pořizovací hodnoty zásob také hodnota DPH.
Příklad
Vezmeme si předchozí příklad, ale koňak byl dovezen ze Švýcarska a k dodávce bylo vyměřeno clo ve výši 75.000 Kč, DPH 347.550 Kč.
Pořizovací cena jedné láhve bude:
U plátce DPH 150 + 5 + 3+ 7,5 = 165,50 Kč
U neplátce DPH 150 + 5 + 3,63 + 7,5 + 34,75 = 200,88 Kč
Pořizovací cenu lze na analytických účtech rozdělit na cenu, za niž byly zásoby nakoupeny (cena stanovená dodavatelem) a vedlejší náklady s pořízením související, které se budou pravidelně "rozpouštět" do nákladů v závislosti na spotřebě zásob, k nimž se vztahují, způsobem závazně určeným účetní jednotkou. Pokud však je možné vedlejší náklady přiřadit přímo konkrétním zásobám, je lepší zakomponovat tyto náklady přímo do skladové ceny, a to proto, že by se na ně mohlo zapomenout při kalkulaci prodejní ceny produktu, jehož se stanou součástí. Cena může být také rozdělena na předem stanovenou cenu zásob a odchylku od skutečné ceny zásob a náklady s pořízením související, kdy budou do nákladů rozpouštěny nejen vedlejší náklady pořízení, ale i cenová odchylka. Tento způsob je výhodný tam, kde je velký pohyb nákupu jedné nebo několika hlavních surovin pro výrobu a změny ocenění by se problematicky promítaly do kalkulací výrobků dané účetní jednotky (např. výrobky z železa nebo také masa).
NahoruVlastní náklady
b) Vlastními náklady se podle § 49 PVZÚ oceňují zásoby vytvořené vlastní činností. Do zásob vytvořených vlastní činností patří zásoby vlastní výroby, jež jsme si definovali viz Definice a členění zásob (nedokončená výroba, polotovary, výrobky, příchovky zvířat), ale i materiál získaný např. likvidací majetku, "drobný" majetek, který účetní jednotka nepovažuje za dlouhodobý majetek a který vytvořila z dílů nakoupených, získaných demontáží jiného, nebo vlastní výrobou. Přičemž je nutno poznamenat, že výrobou se rozumí i jiná činnost, při níž nevznikají hmotné produkty.
Vlastní náklady představují především přímé náklady vynaložené na výrobu nebo jinou činnost (přepracování atd.) a také některé nepřímé náklady, které s touto činností souvisí a které má účetní jednotka popsány ve svých vnitřních předpisech v souladu s účetními metodami. Jsou obvykle označovány jako výrobní režie.
NahoruPřímé a přiřaditelné nepřímé náklady
Přímými náklady jsou především spotřebovaný materiál a jiné spotřebované výkony, jako je energie (pokud ji lze vyčíslit), mzdy pracovníků přímo se podílejících na této činnosti, poddodávky a služby, a další náklady, které přímo souvisí s konkrétní výrobou nebo jinou činností.
Přiřaditelnými nepřímými náklady (poměrná část fixních nebo variabilních) jsou pak náklady, které jsou sice společné pro celou účetní jednotku (závod, středisko), jako např. odpisy dlouhodobého majetku, spotřeba režijního materiálu, nájemné, mzdy režijních pracovníků apod., ale je možné je k dané výrobě (či jiné činnosti) přiřadit. Tyto náklady jsou obvykle stanoveny kalkulací a promítnuty do ocenění zásob formou režií. Do nákladů na ocenění zásob vlastními náklady se nezapočítávají náklady na prodej.
NahoruStanovení vlastních nákladů
Vlastní náklady zásob vytvořených vlastní činností jsou definovány v § 25 odst. 5 písm. c) ZoÚ a mohou být stanoveny dvěma způsoby, a to:
• ve skutečné výši, tj. – určením skutečných nákladů, tzn. tak, jak budou jednotlivé náklady vznikat a budou účtovány,
• na základě způsobu kalkulace výroby stanoveného účetní jednotkou – operativních (plánových) kalkulací.
Skutečnými náklady budou oceňovány ty druhy zásob, do jejichž ceny nevstupuje příliš mnoho nákladových položek nebo jde o malou účetní jednotku, která je schopna skutečné náklady stanovit v době aktivace příslušných zásob vlastní výroby. Naopak účetní jednotky s rozsáhlou výrobou, využívající všechny (většinu) kategorie zásob vlastní výroby, budou s velkou pravděpodobností využívat oceňování na základě operativních kalkulací.
Volba metody je vždy na účetní jednotce, musí však mít na paměti všechny povinnosti, které jí zákon o účetnictví stanoví, mezi ně patří např. respektování principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku.
Jinak budou zásoby vlastní činnosti oceňovány ve výrobě:
1. s krátkodobým nepřetržitým cyklem, ve kterém se účtují mzdy až na jednotlivé…
