Pohledávky po splatnosti

4.15.1

Pohledávky po splatnosti

Ing. Zdenka Cardová a Ing. Jindřich Carda

Struktura vnitřního předpisu o pohledávkách po splatnosti je zaměřena na:

1. Tvorbu opravných položek k pohledávkám (účetní a daňové řešení)

2. Použití (čerpání) opravných položek k pohledávkám

3. Účtování o opravných položkách

4. Odpis pohledávek (účetní a daňové řešení)

5. Promlčení pohledávek

Jedna z možných variant:

Při řešení pohledávek po splatnosti je třeba vycházet ze stavu podle jednotlivých pohledávek (případně skupin) a řešit, zda tento stav je trvalého či přechodného charakteru.

V případě přechodného charakteru se nejistota v zaplacení celé částky nebo její části řeší pomocí opravných položek k pohledávkám. Jestliže je jisté, že pohledávka nebude zaplacena, potom je třeba ji odepsat.

1. Tvorba opravných položek k pohledávkám

Tvorba opravných položek k pohledávkám bude v závislosti na lhůtě jejich splatnosti v kombinaci s tvorbou daňově účinných opravných položek dle zákona o rezervách:

1.1. Účetní řešení pohledávek po splatnosti (opravné položky k pohledávkám)

Účetní opravné položky jsou tvořeny po tvorbě zákonných opravných položek tak, aby celková opravná položka včetně zákonné opravné položky činila alespoň:

a) 25 % hodnoty pohledávky při 6 měsících po lhůtě splatnosti,

b) 50 % hodnoty pohledávky při 12 měsících po lhůtě splatnosti,

c) 75 % hodnoty pohledávky při 18 měsících po lhůtě splatnosti,

d) 100 % hodnoty pohledávky při 24 měsících po lhůtě splatnosti.

1.2. Daňové řešení pohledávek po splatnosti (opravné položky k pohledávkám):

Opravné položky k pohledávkám řeší zákon o rezervách (č. 593/1993 Sb., v platném znění) v § 8 ZoR, § 8a, § 8b, § 8c (tzv. zákonné opravné položky):

§ 8: opravné položky k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení,

§ 8a: opravné položky vytvářené k pohledávkám nepromlčeným, jejichž splatnost nastala po 31. 12. 1994 – postupné vytváření opravných položek,

§ 8b: opravné položky k pohledávkám z titulu ručení za clo

§ 8c: opravné položky k pohledávkám do 30 000 Kč.

Zákonné opravné položky jsou k příslušné pohledávce tvořeny přednostně před opravnými položkami účetními.

2. Použití (čerpání) opravných položek k pohledávkám

Opravné položky se zruší, pokud pominou důvody pro jejich existenci, nebo pokud pohledávka, k níž byla opravná položka vytvořena, se promlčela, popřípadě nastaly důvody, za nichž se odpis pohledávky považuje za daňově účinný náklad.

3. Účtování o opravných položkách

Tvorba opravných položek se účtuje na vrub nákladů a opravná položka se sníží, popřípadě zruší vyúčtováním ve prospěch nákladů, pokud inventarizace v následujícím období neprokáže opodstatněnost její výše (§ 55 PVZÚ).

V příloze v účetní závěrce bude uveden způsob stanovení opravných položek k majetku, s uvedením zdroje informací pro stanovení výše opravných položek v souladu s tímto vnitřním předpisem.

4. Odpis pohledávek

V případě přechodného charakteru se nejistota v zaplacení celé částky nebo její části řeší pomocí opravných položek k pohledávkám. Jestliže je jisté, že pohledávka nebude zaplacena, potom je třeba ji odepsat na vrub nákladů. Při daňových souvislostech je třeba respektovat zákon o daních z příjmů.

Daňové řešení pohledávek po splatnosti (odpis pohledávek):

Odpis pohledávky je buď jednorázový (§ 24 odst. 2 písm. y) ZDP) nebo odpis pohledávky při jejím postoupení (řeší § 24 odst. 2 písm. s) ZDP).

5. Promlčení pohledávek

Promlčecí doba pohledávek, která má vliv na tvorbu opravných položek a odpis pohledávek, se v souladu s občanským zákoníkem sjednotila na 3 roky, ale je možnost tuto dobu smluvně modifikovat v rozmezí 1 roku až 15 let (dle § 629 a 630 NOZ).

Počátek promlčecí doby vymezuje § 619 až 628 NOZ.

Komentář:

Jedním z nástrojů vyjadřujících v účetnictví zásadu opatrnosti je účtování o opravných položkách. Základní význam opravných položek v účetnictví je co nejvěrnější vyjádření majetku a výsledku hospodaření firmy.

Opravné položky je možno tvořit k účtům majetku na základě výsledků inventarizace a výhradně v případě přechodného snížení ocenění majetku.

Opravné položky u pohledávek – v rámci jejich tvorby je nutno důsledně rozlišovat:

• tvorbu zákonných (daňově uznaných) opravných položek,

• tvorbu účetních opravných položek.

Účtování o účetních opravných položkách je závislé na podrobné analýze každé jednotlivé pohledávky s určením možností její dobytnosti či nedobytnosti.

Tato analýza musí vycházet z inventarizace pohledávek jejich odsouhlasením s dlužníky firmy, a to buď dopisy, nebo zápisy z osobního jednání s dlužníky. Rozpuštění takto vytvořených opravných položek je možno vyúčtovat teprve po definitivním právním dořešení každé dané pohledávky, nebo s možností využití jiného způsobu účtování (např. daňový odpis).

V rámci roční inventarizace majetkových účtů bude kladen důraz nejen na porovnání skutečného stavu s účetnictvím, ale i na ocenění majetku.

Na základě zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zajištění základu daně z příjmů, v platném znění, se vytvářejí:

• opravné položky k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení (§ 8 ZoR),

• opravné položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994 (§ 8a),

• opravné položky k pohledávkám z titulu ručení za clo (§ 8b),

• opravné položky k pohledávkám do 30.000 Kč dle podmínek vymezených v § 8c.

Kdy lze tvořit opravné položky je vymezeno tímto zákonem v § 2.

Opravné položky mohou tvořit poplatníci daně z příjmů právnických osob také u pohledávek, o kterých:

1. bylo při jejich vzniku účtováno v souladu s právními předpisy upravujícími účetnictví snížením zaúčtovaných nákladů a takto vzniklý příjem nebyl podle zvláštního právního předpisu příjmem osvobozeným od daně z příjmů nebo nezahrnovaným do základu daně z příjmů nebo zahrnovaným do samostatného základu daně z příjmů anebo základu daně pro zvláštní sazbu daně, nebo
2. bylo v důsledku oprav minulých období v souladu s právními předpisy upravujícími účetnictví účtováno rozvahově a pro účely zjištění základu daně bylo nutné o celou jejich hodnotu zvýšit výsledek hospodaření.

V souladu s tímto ustanovením postupují také poplatníci daně z příjmů fyzických osob u pohledávek, které byly při jejich vzniku zaúčtovány podle právních předpisů upravujících účetnictví.

Doplněné ustanovení lze použít již pro zdaňovací období započaté v roce 2014.

§ 8:

Opravné položky k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení, které jsou výdajem (nákladem) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, mohou vytvořit poplatníci daně z příjmů, kteří vedou účetnictví, až do výše rozvahové hodnoty nepromlčených pohledávek přihlášených u soudu od zahájení insolvenčního řízení do konce lhůty stanovené v rozhodnutí soudu o úpadku nebo do konce lhůty podle insolvenčního zákona, spojí-li soud s rozhodnutím o úpadku rozhodnutí o povolení oddlužení, a to v období, za které se podává daňové přiznání a v němž byly přihlášeny.

Byla-li povolena reorganizace, namísto přihlášky pohledávky postačí, že dlužník věřitelovu pohledávku správně uvedl v seznamu svých dluhů podle zvláštního právního předpisu. K pohledávkám vyloučeným v § 2 odst. 2 nebo k pohledávkám vzniklým mezi spojenými osobami vymezenými v zákoně o daních z příjmů nelze tvořit opravné položky, které jsou výdajem (nákladem) na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle tohoto ustanovení.

Opravné položky se zruší zejména v návaznosti na výsledky insolvenčního řízení. Jestliže pominou důvody pro existenci opravné položky vytvořené podle tohoto ustanovení nebo na základě rozhodnutí poplatníka, je možné snížit vytvořenou opravnou položku na úroveň, která by mohla být vytvořena podle ustanovení § 8a. Poplatník pak pokračuje v tvorbě opravné položky podle § 8a.

§ 8a: Opravné položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994 pro pohledávky vzniklé do 31. 12. 2013

1. Pohledávky do 200.000 Kč (včetně)

Opravné položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994, jejichž rozvahová hodnota v okamžiku vzniku nepřesáhne částku 200.000 Kč a od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo více než 6 měsíců až do výše:

- 20 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky.

Vyšší opravné položky lze vytvářet ke zde uvedeným pohledávkám jen v případě, bylo-li ohledně těchto pohledávek zahájeno rozhodčí nebo soudní řízení anebo správní řízení podle zvláštního právního předpisu, jehož se poplatník daně z příjmů řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva za podmínky, že od konce sjednané lhůty splatnosti pohledávky uplynulo více než

2. Pohledávky nad 200.000 Kč

Opravné položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994,…