Odčitatelné položky
Ing. Martin Veselý
V současném, nepříliš jednotném, pojmosloví ZDP jsou užívány tři termíny s prakticky totožným obsahem:
-
položky odčitatelné od základu daně („odčitatelné položky” podle § 34 ZDP),
-
položky snižující základ daně (§ 20 ZDP pro právnické osoby), a
-
nezdanitelné části základu daně FO (§ 15 ZDP, týká se jen fyzických osob).
V praxi se uvedené kategorie obvykle nerozlišují, neboť dopad na základ daně je téměř stejný. Pro ilustraci si uveďme zřetelný rozdíl oproti slevám na dani z příjmů FO.
V porovnání s tímto nástrojem je vliv odčitatelných položek zřetelně nižší:
-
zatímco slevy na dani představují v plné míře snížení vlastní daňové povinnosti,
-
u odčitatelných položek lze daňovou úsporu vyčíslit jako součin výše odčitatelné položky a sazby daně.
Daňově relevantní odpočet 500 000 Kč tak při sazbě daně 19 % znamená u právnické osoby realizaci daňové úspory 95 000 Kč.
Pro náš výklad tak bude rozhodujících především několik paragrafů zákona o dani z příjmů, a to §§ 34 až 34h.
Smyslem zavádění odpočtů od základu daně je cílená podpora určitých prvků, jako jsou dary na veřejně prospěšné účely, výzkum a vývoj, odborná praxe studentů, hypoteční úvěry apod.
V první části si uvedeme metodiku, přehled odčitatelných položek a u vybraných jejich základní pravidla. Stěžejní druhá kapitola je zaměřena na odčitatelnou položku „vědu a výzkum”.
Zejména ve druhé kapitole Vás seznámíme s důležitými novinkami, které sebou přinesla novela zákona účinná od 1. 4. 2019.
Nahoru 1. Metodika a typy odčitatelných položek
Seznámíme se krátce s metodikou a typy odčitatelných položek.
Na rozdíl od daňových nákladů jsou odčitatelné položky jakýmsi bonusem, odpočtem nad rámec běžných nákladů. Úprava probíhá až při výpočtu základu daně, resp. v rámci sestavení daňového přiznání. Může se tak stát, že jeden určitý výdaj sníží základ daně dvakrát – jednou v podobě uznaného nákladu a podruhé jako odčitatelná položka od základu daně.
U fyzických osob jsou dary zařazeny mezi tzv. nezdanitelné části základu daně spolu s dalšími tituly, jakými jsou pojistné na penzijní pojištění a soukromé životní pojištění, úroky z hypotečních úvěrů či úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání. Těmto položkám je věnován samostatný článek Nezdanitelná část základu daně FO.
Příjemné snížení daňové povinnosti formou úpravy základu daně je pro každého poplatníka zajímavé. Je třeba si uvědomit, že musí být vždy dodrženy všechny podmínky. Proto platí podle § 23 odst. 3 písm. a) ZDP také případná povinnost dodatečného zvýšení základu daně podle bodů:
-
pátého u odčitatelné položky pro veřejně prospěšné poplatníky,
-
šestnáctého u podpory odborného vzdělávání a výzkumu a vývoje,
jestliže došlo dodatečně k porušení podmínek.
Nahoru Typy odčitatelných položek
Mezi „klasické” odčitatelné položky podle § 34 ZDP patří:
Na závěr této části uvádíme poznámky k § 20 ZDP, k darům a veřejně prospěšným společnostem, které mají k dispozici specifickou odčitatelnou položku.
Od základu daně je možné odečíst daňovou ztrátu vzniklou a vyměřenou v pěti předcházejících zdaňovacích obdobích. Pravidla pro uplatňování daňové ztráty jsou prakticky shodná pro právnické i fyzické osoby. Bližší informace naleznete v článku Daňová ztráta.
V případě daňové ztráty je cílem udržení daňové spravedlnosti, kdy daňový poplatník kompenzuje kladný základ se záporným základem daně dosaženým v minulosti, neboli daňovou ztrátou.
U fyzických osob lze daňovou ztrátu z minulých období odečíst pouze od úhrnu dílčích daňových základů podle §§ 7 až 10 ZDP, nelze snížit základ daně z příjmů ze závislé činnosti.
Dodejme, že za odpočet daňové ztráty od základu daně se nepovažuje snížení příjmů ze závislé činnosti o případnou ztrátu z dílčího základu daně podle § 7 ZDP pro účely výpočtu solidární daně.
Nahoru Odpočet na podporu odborného vzdělávání
Od roku 2014 je do zákona včleněn odpočet na podporu odborného vzdělávání žáků či studentů v rámci praktického vyučování ve středním vzdělávání, odborné praxe ve vyšším odborném vzdělávání nebo části akreditovaného studijního programu vysoké školy uskutečňované na příslušném pracovišti. Podrobněji se tomuto odpočtu věnujeme v samostatném článku Odčitatelná položka - vzdělávání.
Nahoru Veřejně prospěšní poplatníci
Specifický odpočet mohou uplatnit veřejně prospěšní poplatníci. Odpočet se netýká obcí, krajů, profesních komor, hospodářských komor a asociací hájících podnikatelské zájmy svých členů; blokace se nevztahuje na organizace zaměstnavatelů.
Ustanovení § 20 odst. 7 ZDP umožňuje oprávněným veřejně prospěšným poplatníkům snížit základ daně až o 30 %, a pokud 30 % činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst až 300 000 Kč. Horní limit odpočtu je dán základem daně a absolutním limitem je částka 1 000 000 Kč.
Podmínkou uplatnění odpočtu je, že prostředky získané touto daňovou úsporou budou v následujícím zdaňovacím období použity ke krytí výdajů na nepodnikatelské činnosti.
Vyšší odpočet je umožněn veřejným vysokým školám a veřejným výzkumným institucím. Absolutní limit činí 3 000 000 Kč, a pokud 30 % činí méně než 1 000 000 Kč, mohou si odečíst 1 000 000 Kč. Také zde je podmínkou odpočtu použití prostředků získaných úsporou ke krytí výdajů na vzdělávání, vědecké, vývojové nebo umělecké činnosti v následujícím zdaňovacím období.
Mezi položky snižující základ daně patří u právnických osob dary, kterým věnujeme samostatný článek.
Dary u poplatníků fyzických osob se řeší v § 15 ZDP, viz úvod článku.
Poznámky k aplikaci této zajímavé odčitatelné položky obsahuje též Pokyn D-22.
Nahoru 2. Podpora výzkumu a vývoje
Poměrně atraktivní titul odpočtu je zaměřen na výzkum a vývoj, tedy obecně na inovativní činnosti. To s sebou ovšem nese nutnost splnit celou řadu zákonných podmínek (§§ 34a až 34e ZDP).
Výzkum a vývoj má čtyři základní formy, které jsou definovány zákonem č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu, experimentálního vývoje a inovací:
1. Základní výzkum – teoretická nebo experimentální práce prováděná zejména za účelem získání nových vědomostí o základních principech jevů nebo pozorovatelných skutečností, která není primárně zaměřena na uplatnění nebo využití v praxi.
2. Aplikovaný výzkum – teoretická a experimentální práce zaměřená na získání nových poznatků a dovedností pro vývoj nových nebo podstatně zdokonalených výrobků, postupů nebo služeb.
3. Experimentální vývoj – získávání, spojování, formování a používání stávajících…
