4.10 Nárok na odpočet daně
Ing. Olga Hochmannová
V tabulce je uveden přehled ustanovení ZDPH, která upravují nárok na odpočet daně.
Komentář:
Nárok na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění závisí především na způsobu využití přijatého zdanitelného plnění.
Plátce může uplatnit z přijatých zdanitelných plnění plný nárok na odpočet daně, pokud je použije výhradně pro ekonomické činnosti uvedené v ustanovení § 72 odst. 1 ZDPH. Použije-li přijatá zdanitelná plnění výhradně pro činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně nebo pro činnosti, které nejsou ekonomickou činností, nemůže odpočet daně uplatnit.
Komentář:
Novelou od 1. 7. 2017 bylo mezi plnění s plným nárokem na odpočet daně zařazeno i rozhlasové a televizní vysílání provozovateli ze zákona (Český rozhlas, Česká televize). Toto ustanovení není v souladu se směrnicí o společném systému DPH.
Pokud jsou přijatá zdanitelná plnění použita současně pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet i pro jiné účely, lze uplatnit jen poměrnou nebo krácenou část nároku na odpočet daně dle § 75 nebo § 76 ZDPH.
Při výpočtu poměrné nebo krácené části odpočtu se postupuje dle § 75 ZDPH, je-li přijaté zdanitelné plnění použito současně pro ekonomickou činnost i pro účely s ní nesouvisející nebo dle § 76 ZDPH, je-li použito v rámci ekonomické činnosti, avšak současně pro účely ekonomických činností s nárokem na odpočet daně i osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně.
Daní na vstupu je dle § 72 odst. 2 ZDPH daň uplatněná podle zákona, tedy daň ve správné výši odpovídající ZDPH.
Plátce poskytne osobě registrované k dani na Slovensku reklamní služby. Má nárok na odpočet DPH?
Místo plnění je v tomto případě Slovensko, ale jde o služby, z nichž by plátce mohl uplatnit odpočet daně, pokud by je poskytl v tuzemsku. Proto má z přijatých zdanitelných plnění použitých pro tyto reklamní služby nárok na odpočet daně.
Plátce poskytuje osvobozený nájem bytů v bytovém domě a tento bytový dům nechá opravit. Může si uplatnit odpočet DPH?
Z přijatých stavebních prací si nemůže uplatnit nárok na odpočet daně, neboť slouží výhradně k uskutečňování činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
Plátce, který dodává kosmetické výrobky v tuzemsku i do jiných členských států, pořídil od jiného plátce 500 ks kalendářů po 200 Kč, které zamýšlí rozdat svým obchodním partnerům. Může si uplatnit odpočet DPH?
Při pořízení kalendářů si může uplatnit plný nárok na odpočet daně, neboť jde o „dárky v rámci ekonomické činnosti” a plátce je využívá výhradně pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet daně.
Plátce poskytuje stavební práce a současně vlastní bytový dům, v němž najímá byty. Veškerý nájem je osvobozený od daně.
Přijatá zdanitelná plnění si pro uplatnění odpočtu daně musí rozdělit podle účelu použití na tři, případně čtyři skupiny:
1. výhradně pro uskutečnění činností s plným nárokem na odpočet (např. nákup stavebního materiálu),
2. výhradně pro uskutečnění činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně (např. opravy a revize v bytovém domě),
3. současně pro ekonomické činnosti s nárokem na odpočet i bez nároku na odpočet (např. nákup kancelářských potřeb, externí účetní služby, služby auditora, dárky v rámci ekonomické činnosti) – uplatní krácenou část nároku na odpočet daně,
4. pokud by některá přijatá zdanitelná plnění použil i pro účely nesouvisející s ekonomickou činností (např. pro osobní spotřebu podnikatele nebo jeho zaměstnanců), uplatnil by krácení nároku na odpočet daně i dle § 75 ZDPH.
Nahoru Podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně (§ 72 a § 73 ZDPH)
Komentář:
Nahoru Lhůty pro uplatnění odpočtu daně
Plátce může uplatnit nárok na odpočet daně nejdříve za zdaňovací období, ve kterém jsou splněny výše uvedené podmínky. Nejpozději lze nárok na odpočet daně uplatnit do 3 let (počítání lhůty viz § 73 odst. 3 ZDPH). Po uplynutí uvedené tříleté lhůty lze nárok na odpočet daně uplatnit jen ve dvou případech – u přijatého zdanitelného plnění, u kterého vznikla povinnost přiznat daň, a plátce ji přiznal a u přijatých zdanitelných plnění použitých pro vytvoření dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností dle § 13 odst. 4 písm. b) ZDPH. Plátci, kteří mají nárok na odpočet daně pouze v částečné výši, mohou uplatnit nárok na odpočet daně u krácených plnění nejpozději za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku, v němž nárok vznikl. Tříletá lhůta pro uplatnění odpočtu daně platí i pro tyto plátce, avšak odpočet v řádném daňovém přiznání mohou uplatnit pouze v rámci příslušného kalendářního roku a v následujících dvou letech do konce stanovené tříleté lhůty pouze prostřednictvím dodatečného daňového přiznání.
Nahoru Odpočet daně ve správné výši
Pokud je na přijatém daňovém dokladu uvedena vyšší částka daně než měla být uplatněna dle ZDPH, je plátce oprávněn uplatnit odpočet daně jen ve výši, která má být uplatněna dle zákona. Např., je-li uplatněna základní sazba daně na plnění podléhající snížené sazbě, může si plátce uplatnit odpočet daně jen ve výši odpovídající snížené sazbě daně. Pokud je na přijatém daňovém dokladu uvedena nižší částka daně než by měla být uplatněna dle ZDPH, může si plátce uplatnit odpočet daně jen ve výši uvedené na daňovém dokladu.
Plátci, který obchoduje se zbožím, bylo dodáno zboží 25. února, daňový doklad mu dodavatel vystavil 2. března a plátce jej obdržel 5. března. Kdy může uplatnit nárok na odpočet daně?
Nárok na odpočet daně může uplatnit v řádném daňovém přiznání nejdříve za březen, může jej však zahrnout do řádného daňového přiznání i později v průběhu stanovené tříleté lhůty.
Plátce, uvedený výše, uskutečňuje stavební práce a poskytuje osvobozený nájem nemovitých věcí, nakoupil kancelářské potřeby např. v říjnu 2017 a daňový doklad obdržel v listopadu. Kdy může uplatnit odpočet DPH?
Plátce může odpočet uplatnit v řádném daňovém přiznání nejdříve za listopad, nejpozději za prosinec 2017. V následujících letech do konce stanovené tříleté lhůty může odpočet uplatnit pouze v dodatečném daňovém přiznání za některé ze zdaňovacích období listopad – prosinec 2017.
Nahoru Oprava odpočtu daně
Komentář:
Dle § 74 ZDPH je příjemce zdanitelného plnění povinen provést opravu uplatněného odpočtu daně, pokud dodavatel sníží po uskutečnění zdanitelného plnění základ daně a výši daně dle § 42 ZDPH. Obdobně se oprava odpočtu provede při záporném vyúčtování (je-li zjištěn přeplatek na zálohách) podle § 37a ZDPH. Opravu odpočtu daně je příjemce povinen provést za zdaňovací období, „ve kterém se dozvěděl o okolnostech rozhodných pro vznik povinnosti opravu provést”. Povinnost provést opravu odpočtu daně mu tedy nemusí vzniknout až na základě doručení opravného daňového dokladu, ale např. již splněním podmínek uvedených ve smlouvě, za nichž se poskytuje sleva z ceny a provádí oprava základu daně a výše daně.
Pokud dodavatel po uskutečnění zdanitelného plnění zvýší základ daně a výši daně, je plátce – příjemce zdanitelného plnění oprávněn provést opravu odpočtu daně. Tuto opravu může udělat až na základě přijatého opravného daňového dokladu, nejdříve za zdaňovací období, ve kterém k opravě došlo, nejpozději do 3 let od konce zdaňovacího období, jehož se oprava týká.
Odběratel, plátce A, nakoupil v březnu 2017 zboží od dodavatele, plátce B, a rovněž obdržel daňový doklad na částku bez daně 100 000 Kč + DPH 21 000 Kč. Odpočet si uplatnil za březen. Následně reklamoval kvalitu části zboží a dohodl si s dodavatelem slevu ve výši 10 000 Kč + 2 100 Kč DPH. Dodavatel vystavil opravný daňový doklad 20. května a doručil jej 25. května. Kdy je nutné provést opravu uplatněného odpočtu?
Odběratel je povinen provést opravu uplatněného odpočtu daně za zdaňovací období, kdy se dověděl o povinnosti opravu provést. Pokud nemá dříve k dispozici jiný doklad (např. písemnou smlouvu, v níž by bylo ujednáno, že sleva bude poskytnuta, a v jaké výši bude poskytnuta), vznikne mu povinnost opravit odpočet daně až obdržením opravného daňového dokladu za květen 2017.
Nahoru Způsob výpočtu odpočtu daně v poměrné výši
V ustanovení § 75 ZDPH jsou vymezena pravidla pro uplatnění odpočtu daně u přijatého zdanitelného plnění, které plátce používá pro účely ekonomické činnosti i účely s ní nesouvisející.
Nahoru § 75 ZDPH – použití pro účely ekonomické činnosti / účely nesouvisející s ekonomickou činností
Komentář:
Pokud plátce použije přijaté zdanitelné plnění současně pro účely související s ekonomickou činností i pro účely s ní nesouvisející, může buď uplatnit nárok na odpočet daně v poměrné výši, odpovídající použití pro ekonomickou činnost, nebo u jiných přijatých zdanitelných plnění než dlouhodobého majetku může uplatnit i plný nárok na odpočet daně a následně je použití pro účely nesouvisející s ekonomickou činností dodáním zboží dle § 13 odst. 4 písm. a) ZDPH nebo poskytnutím služby dle § 14 odst. 3 písm. a) ZDPH. U dlouhodobého majetku však může uplatnit pouze poměrnou část odpočtu daně, takže při používání takového majetku pro účely nesouvisející s ekonomickou činností následně nevzniká povinnost přiznat daň.
Výpočet poměrné části odpočtu daně:
Daň na vstupu × poměrný koeficient (= % odpovídající použití přijatého zdanitelného plnění pro účely ekonomické činnosti).
Poměrný koeficient se zaokrouhluje na celé procento nahoru.
Pokud plátce při uplatnění odpočtu daně skutečný poměr použití pro účely ekonomické činnosti a účely s ní nesouvisející nezná, stanoví výši poměrného koeficientu „kvalifikovaným odhadem”.
Po skončení kalendářního roku je povinen zjistit skutečný podíl použití, a pokud se liší od odhadu o více než 10 procentních bodů, opraví výši uplatněného odpočtu daně. Opravu provede v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku. Případné změny odpočtu daně v následujících letech se provádějí dle § 78 – § 78d ZDPH.
Plátce daně pořídil osobní automobil, který bude zaměstnanec používat pro služební i soukromé účely. Pro provoz automobilu jsou pořizovány i pohonné hmoty, je placeno mytí a údržba vozidla apod. Jakou částku si plátce může uplatnit pro odpočet daně?
Z pořízení automobilu si plátce může uplatnit jen poměrnou část odpočtu daně, odpovídající použití pro ekonomickou činnost. Např. předpokládá, na základě dosavadního sledování, že automobil bude využíván v průměru z 80 % pro ekonomickou činnost a z 20 % pro osobní potřebu zaměstnance. Při pořízení si tedy uplatní odpočet daně z 80 % daně vyúčtované za automobil.
Z pořízení pohonných hmot, výdajů na údržbu a mytí vozidla si může uplatnit buď plný nárok na odpočet daně a poté musí přiznat daň za použití přijatých plnění pro osobní potřebu, nebo si uplatní odpočet daně pouze v poměrné výši, která odpovídá použití těchto výdajů pro ekonomickou činnost.
Nahoru Výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši
§ 76 ZDPH – použití pro ekonomickou činnost s nárokem na odpočet daně i ekonomickou činnost osvobozenou od daně bez nároku na odpočet daně
Ustanovení § 76 ZDPH určuje výpočet kráceného odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která jsou použita současně pro účely ekonomické činnosti s nárokem na odpočet daně i ekonomické činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
Výpočet krácené výše odpočtu:
Výpočet koeficientu vychází z plnění uskutečněných na výstupu.
Výpočet koeficientu:
Do výpočtu koeficientu se zahrnují i částky úplat přijatých před uskutečněním plnění, pokud plátci vznikla povinnost přiznat z těchto úplat daň nebo přiznat uskutečnění plnění.
Doplňkové činnosti uskutečňované příležitostně (nezahrnují se do výpočtu koeficientu)
Význam pojmu „doplňkové činnosti uskutečňované příležitostně” vyplývá z rozsudků Soudního dvora Evropské unie. Podle jeho výkladu je rozhodující, zda a do jaké míry plátce využívá pro finanční činnosti přijatá zdanitelná plnění. Příležitostné finanční činnosti jsou takové, které nezahrnují žádné nebo zahrnují jen omezené využití přijatých zdanitelných plnění na vstupu.
Zaokrouhlení koeficientu
Vypočtený koeficient se vyjádří v procentech a zaokrouhlí se na celé procento nahoru (např. 80,3 % = 81 %).
Pokud je výše koeficientu 95 % a vyšší, považuje se za roven 100 % a plátce má nárok na uplatnění odpočtu v plné výši.
Popsaným postupem se vypočítá vypořádací koeficient z údajů za všechna zdaňovací období kalendářního roku. V průběhu roku se odpočet daně krátí „zálohovým koeficientem”.
Nahoru „Zálohový” koeficient
V průběhu kalendářního roku plátce předběžně krátí nárok na odpočet daně koeficientem, kterým je vypořádací koeficient za předcházející kalendářní rok. Pokud údaje pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, stanoví plátce tento „zálohový koeficient” odhadem.
Nahoru Roční vypořádání kráceného odpočtu daně
Za poslední zdaňovací období kalendářního roku provede plátce vypořádání odpočtu daně vypořádacím koeficientem, vypočítaným z údajů za všechna zdaňovací období příslušného kalendářního roku.
Obdobně se provede vypořádání odpočtu daně i při zrušení registrace za všechna zdaňovací období příslušného kalendářního roku do zrušení registrace.
Do vypořádání se zahrne také případný rozdíl v nároku na odpočet daně ze zálohy zaplacené před pořízením dlouhodobého majetku, pokud tuto zálohu zaplatil v předcházejícím kalendářním roce a přijatá zdanitelná plnění, která se stala součástí pořízeného dlouhodobého majetku, pokud z nich byl uplatněn odpočet daně v předcházejícím kalendářním roce (§ 76 odst. 10 ZDPH).
Případné změny odpočtu daně v následujících letech se provádějí dle § 78 – § 78d ZDPH.
Plátce v průběhu kalendářního roku prodal zboží v tuzemsku za 10 mil. Kč + DPH, dodal zboží do jiného členského státu za 2 mil. Kč, poskytl osvobozený nájem nemovitých věcí za 1 mil. Kč, prodal za 150 tis. Kč + DPH 30 tis. nákladní automobil, který měl v obchodním majetku a užíval jej 6 let pro podnikání a přijal smluvní pokuty ve výši 10 tis. Kč za pozdní úhrady faktur. Jak se spočítá koeficient?
Do čitatele koeficientu se zahrne 10 mil. Kč za zdanitelné plnění + 2 mil. Kč za plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně.
Do jmenovatele koeficientu se zahrne 10 mil. Kč + 2 mil. Kč + 1 mil. Kč za plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně.
Do výpočtu se nezahrnou částky za prodej dlouhodobého majetku (automobil), který se nezahrnuje do výpočtu dle § 76 odst. 4 ZDPH a smluvní pokuty, neboť ty nejsou předmětem daně.
Výpočet koeficientu: 10 000 000 + 2 000 000 / 10 000 000 + 2 000 000 + 1 000 000 = 0,923. Koeficient = 93 % (vypočtený koeficient se zaokrouhluje na celé procento nahoru).
Nahoru Vyrovnání odpočtu daně
Ustanovení § 77 ZDPH stanoví plátci povinnost provést vyrovnání odpočtu daně, který uplatnil u jiného než dlouhodobého majetku, pokud tento majetek použil v rámci svých ekonomických činností pro jiné účely, než odpovídají uplatněnému odpočtu daně.
Povinnost provést vyrovnání odpočtu
Výpočet vyrovnání odpočtu daně:
Komentář:
Pokud je vypočtený rozdíl kladný, při použití je vyšší nárok na odpočet daně, než byl původně uplatněn, plátce je oprávněn vyrovnání provést.
Pokud je vypočtený rozdíl záporný, při použití je nižší nárok na odpočet daně, než byl původně uplatněn, plátce je povinen vyrovnání provést.
Vyrovnání odpočtu daně se uvede v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém byl obchodní majetek použit pro jiné účely, než odpovídají původně uplatněnému odpočtu.
Vyrovnání odpočtu daně se provede v tom případě, je-li u prvního použití majetku jiný nárok na odpočet daně než odpovídá původně uplatněnému odpočtu.
Uplatněný odpočet daně podléhá vyrovnání po dobu, po kterou běží lhůta pro uplatnění nároku na odpočet daně (3 roky – viz § 73 odst. 3 ZDPH). Avšak u staveb a jednotek, které nejsou dlouhodobým majetkem, se vyrovnání uplatněného odpočtu daně provede i po uplynutí této lhůty, pokud byly použity jinak, než odpovídá uplatněnému odpočtu daně.
Novelou 2017 byla zavedena povinnost provést vyrovnání odpočtu daně u jiného než dlouhodobého majetku také v případě, kdy plátce zjistí manko, které není schopen žádným způsobem doložit nebo vysvětlit.
Plátce uskutečňuje stavební činnost a současně vlastní bytový dům, který opraví a byty v něm pronajímá, nájem je osvobozený od daně. Pro stavební činnost pořizuje stavební materiál, z něhož uplatňuje plný nárok na odpočet daně. Jak by se řešila situace, pokud by plátce část stavebního materiálu použil pro opravu bytového domu?
Plátce by byl povinen provést u tohoto materiálu vyrovnání odpočtu daně dle § 77 ZDPH, neboť použil obchodní majetek v rámci svých ekonomických činností pro jiné účely, než které zohlednil při uplatnění odpočtu daně.
Nahoru Úprava odpočtu daně
Ustanovení § 78 až § 78d ZDPH vymezuje, za jakých okolností a jak plátce provádí úpravu odpočtu daně u dlouhodobého majetku.
U dlouhodobého majetku, který byl pořízen do 31. 3. 2011, se při změnách odpočtu daně postupuje podle ustanovení § 78 a § 79 ZDPH, ve znění platném do 31. 3. 2011.
Lhůta pro úpravu odpočtu daně činí 5 nebo 10 let (viz níže).
Novelou 2017 byla v novém § 78e stanovena povinnost provést úpravu odpočtu daně u dlouhodobého majetku v případě, kdy je u něho zjištěno manko, které plátce není schopen žádným způsobem doložit nebo vysvětlit.…